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Consulta de 5 de diciembre de 2008 de la Hacienda Foral de Bizkaia
Bitopus 4393/2008
CUESTIÓN:
El consultante, ya jubilado, es socio de una EPSV desde hace más de 10 años. Tiene intención de cobrar en este ejercicio parte de los derechos que le corresponden en la misma, al acreditar más de diez años de carencia, y percibir dentro de 2 años el resto de sus derechos por acaecimiento de la contingencia de jubilación.
Desea saber si puede aplicar sobre ambos cobros el porcentaje de integración del 60% previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
SOLUCIÓN:
Respecto a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 18 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), donde se prevé que: "También se considerarán rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: (...) 3.ª Las percepciones que a continuación se relacionan: a) Las cantidades percibidas por los socios de número y los beneficiarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses. (...)".
Asimismo, el artículo 19 de la misma NFIRPF regula que: "1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) b) En el caso de las prestaciones contempladas en el artículo 18 a) de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6º, que se perciban en forma de capital, la integración de la cantidad percibida se realizará al 100 por 100. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la cantidad percibida en forma de capital se integrará al 60 por 100 en los siguientes supuestos: -Tratándose de la primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. Tratándose de sucesivas prestaciones por la misma contingencia a que se refiere el párrafo anterior, percibidas transcurridos cinco años desde la anterior prestación, cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera prestación el conjunto de cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada contingencia. La misma regla se aplicará a las sucesivas prestaciones a que se refiere el párrafo anterior. El tratamiento establecido en este apartado será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en esta letra resultará aplicable igualmente a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, así como a las sucesivas cantidades percibidas transcurridos cinco años desde la anterior percepción por dichos motivos cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan. A estos efectos se entenderá por primera cantidad percibida el conjunto de las cuantías percibidas en forma de capital en el mismo período impositivo. La misma regla se aplicará a las sucesivas percepciones de cantidades a que se refiere el párrafo anterior".
Este último precepto se halla desarrollado en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado por Decreto Foral 207/2007, de 20 de noviembre, de conformidad con el que: "(...) 4. Se entenderá que las aportaciones satisfechas guardan una periodicidad y regularidad suficientes, a efectos de lo dispuesto en el artículo 19.2.b) de la Norma Foral del Impuesto, cuando el periodo medio de permanencia sea superior a la mitad del número de años transcurridos entre la fecha de la percepción y la fecha de la primera aportación. El periodo medio de permanencia de las aportaciones será el resultado de calcular el sumatorio de las aportaciones multiplicadas por su número de años de permanencia y dividirlo entre la suma total de las aportaciones satisfechas. (...)".
A los efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 60% por el que se consulta, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga un tratamiento unitario al conjunto de las cantidades que se perciban de los distintos sistemas de previsión social señalados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF, resultando indiferente que las mismas provengan de un único o de distintos pagadores. Es decir, que otorga un tratamiento unitario a las cantidades que se cobren de las EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF.
Por otra parte, el Decreto del Gobierno Vasco 87/1984, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, dispone en su artículo 5 que: "1. Las Entidades de Previsión Social Voluntaria podrán otorgar pensiones, a percibir en la forma que establezcan sus Estatutos, por el acaecimiento de las siguientes contingencias: a) Jubilación. b) Fallecimiento. c) Incapacidad permanente. d) Desempleo de larga duración. e) Enfermedad grave. (...)". En el mismo Decreto, el artículo 31 regula la baja voluntaria en los siguientes términos: "Cuando se produzca la baja voluntaria de un socio antes del hecho causante de aquellas prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas al efecto, la Entidad regulará en sus Estatutos, para el socio que reúna al menos 10 años de carencia, alguna de las fórmulas siguientes: a) Posibilidad de seguir siendo socio, a los efectos de cotizar y percibir las prestaciones en su momento. b) Derecho a prestaciones reducidas, en relación a las cotizaciones efectuadas. c) Devolución de las reservas acumuladas. (...)".
Esta Administración entiende que sólo puede considerarse que el importe percibido de una EPSV deriva de la baja voluntaria cuando se den las circunstancias previstas en el artículo 31 del Decreto 87/1984, arriba transcrito. En particular, cuando dicha baja se produzca con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas. Lo que conlleva que las cantidades cobradas una vez producido el hecho causante de las prestaciones financiadas (en el supuesto por el que se pregunta, la jubilación) no puedan entenderse obtenidas como consecuencia de la baja voluntaria del contribuyente en la EPSV, sino como consecuencia del acaecimiento de la contingencia de que se trate.
En el caso planteado, el consultante se encuentra ya jubilado, por lo que el hecho causante que determina su acceso a la prestación de jubilación ya se ha producido. En consecuencia, no cabe entender que las cantidades que perciba a partir de ese momento de la EPSV de la que es socio puedan derivar de su baja voluntaria en ésta, toda vez que para ello se requiere que dicha baja se produzca con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas. Por ello, en relación con las cantidades que perciba tras la jubilación, en principio, sólo podrá aplicar el porcentaje de integración del 60% sobre las primeras que cobre en forma de capital, al entenderse, entonces, que todas las que se obtengan a partir de dicho momento se perciben por un mismo concepto (por el acaecimiento de la contingencia de jubilación). No obstante, podrá volver a aplicar el mencionado porcentaje de integración sobre las cantidades que perciba por esta misma contingencia, igualmente en forma de capital, una vez transcurridos cinco años desde la primera o sucesivas percepciones, siempre que las aportaciones satisfechas al conjunto de los sistemas de previsión social indicados (en el caso del compareciente a la EPSV) guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos arriba señalados. A este respecto, en el supuesto planteado, se entendería que las aportaciones guardan una periodicidad y regularidad suficientes cuando el período medio de permanencia en la EPSV de la que es socio el consultante sea superior a la mitad del número de años transcurridos entre la fecha de la percepción de que se trate y la fecha de la primera aportación a la misma (tal y como se indica en el artículo 15.4 del RIRPF, arriba transcrito).
